Bilanzierung und Jahresabschluss in Zeiten von Corona

 

Der Jahres­ab­schluss in seinen unter­schied­li­chen Erschei­nungs­formen ist ein wichtiges Mittel zur Infor­ma­tion, Bildung von Vertrauen und zum Schutz des Unter­neh­mens. In der aktuellen Situa­tion zum Jahres­wechsel 2020/ 2021 steht die Bilan­zie­rung sowohl handels­recht­lich als auch steuer­recht­lich unter beson­deren Vorzeichen.

 

 

Definition: Was ist der Jahresabschluss?

 

Als Jahres­ab­schluss bezeichnet man den finan­zi­ellen Abschluss eines kaufmän­ni­schen Geschäfts­jahres. Erfunden wurden die Buchhal­tung und der Jahres­ab­schluss schon im 15. Jahrhun­dert zum Nachweis der wirtschaft­li­chen Leistungs­fä­hig­keit von Kaufleuten. Wer sich nachweis­lich an die strengen Regeln hielt und bei einer Bilan­zie­rung eine Bilanz mit einer gesunden Struktur vorzu­weisen hatte, dem konnte man vertrauen und ihm ein Zahlungs­ziel oder Kredit einräumen. Was die Bilan­zie­rung betrifft hat sich bis heute im Grunde nichts geändert.

 

 

Bilanzierung vs. Wahl des Geschäftsjahres

 

Während die Bilanz bei der Bilan­zie­rung das punkt­genau zum Stichtag vorhan­dene Vermögen und dessen Finan­zie­rung darstellt, ist in der Erfolgs­rech­nung das wirtschaft­liche Ergebnis des Geschäfts­jahres damit eines konkreten Zeitraums abgebildet. Dabei ist es keines­wegs so, dass ein Geschäfts­jahr grund­sätz­lich am 1. Januar beginnt und am 31. Dezember endet. Es besteht auch die Möglich­keit, ein Wirtschafts- bzw. Geschäfts­jahr abwei­chend vom Kalen­der­jahr zu wählen. Dieses Wahlrecht besteht bei der Gründung eines Unter­neh­mens immer, wobei die Entschei­dung nicht bereits bei der Gründung getroffen werden muss. Maßge­bend für das Ende des ersten Geschäfts­jahres ist der Zeitpunkt, auf den man den Jahres­ab­schluss tatsäch­lich erstellt.

 

Das Geschäfts­jahr bezie­hungs­weise Wirtschafts­jahr kann somit auch den Zeitraum vom 1. September des einen Jahres bis zum 31. August des Folge­jahres umfassen. Die getrof­fene Wahl ist für die Folge­jahre bindend. Jedoch kann man in Deutsch­land und auch in einigen anderen Ländern ohne Zustim­mung der Finanz­ver­wal­tung eine Umstel­lung auf das Kalen­der­jahr vornehmen und erzielt damit finan­ziell inter­es­sante Effekte.

Denn rein steuer­recht­lich wird das im gesamten Geschäfts­jahr erwirt­schaf­tete Ergebnis so behan­delt, als wäre es am letzten Tag des Geschäfts­jahres erzielt worden. Im oben genannten Beispiel würde das Ergebnis des Geschäfts­jahr 2020 / 2021, das den Zeitraum vom 1. September 2020 bis zum 31. August 2021 umfasst, vollum­fäng­lich im Jahr 2021 versteuert. Damit könnten Gewinne aus dem Zeitraum vor der Corona-Krise mit den danach erlit­tenen Verlusten verrechnet und damit Steuern gespart werden.

 

 

Abweichendes Wirtschaftsjahr

 

Ein abwei­chendes Wirtschafts­jahr der sich bei jeder Neugrün­dung einrichten, dies jeden­falls geht nach deutschem Recht. Die Umwand­lung eines Unter­neh­mens von einer Rechts­form in eine andere erlaubt ebenfalls die Neube­stim­mung des Geschäfts­jahres. unter dem Eindruck der Corona-Pandemie kann es zur Besei­ti­gung eine bilan­zi­ellen Überschul­dung und damit verbun­dener Insol­venz­an­trags­pflicht Sinn machen, eine Kapital­ge­sell­schaft umzuwan­deln in eine Perso­nen­ge­sell­schaft. dieses mit bis zu zwölf­mo­na­tiger steuer­li­cher Rückwir­kung möglich. Lesen sie dazu auch den Beitrag Vermei­dung und Besei­ti­gung der bilan­zi­ellen Überschul­dung.

 

 

Adressaten mit unterschiedlichen Erwartungen

 

Jahres­ab­schlüsse sind daher eine wichtige Infor­ma­ti­ons­quelle des Unter­neh­mens, nicht nur gegen­über Geschäfts­part­nern. Sie dienen der Infor­ma­tion und Kontrolle der Eigen­tümer bezie­hungs­weise von Anteils­eig­nern über das Geschehen in einem festge­legten Zeitraum. Finan­zie­rungs­partner, vor allem die Banken, haben bereits einen gesetz­li­chen Auftrag, die Jahres­ab­schlüsse zu verlangen und zu prüfen, zusätz­lich ist die Pflicht zur Vorlage in allen gängigen Kredit­ver­trägen verein­bart. Nicht zuletzt verlangen die Finanz­be­hörden den Jahres­ab­schluss. Neuer­dings hat dies im Rahmen der sogenannten Taxonomie zur effizi­enten Kontrolle und Verglei­chen mit anderen Steuer­pflich­tigen in elektro­ni­scher Form und nach amtlich vorge­schrie­bener Gliede­rung zu erfolgen. 

Die Inter­essen dieser Adres­saten sind selten identisch. Gegen­über den Banken oder poten­zi­ellen Inves­toren will man möglichst gut aussehen, gegen­über dem Finanzamt das steuer­pflich­tige Ergebnis möglichst niedrig ausweisen. Beides ist zur gleichen Zeit zulässig und möglich.

 

 

Analyse und Beurteilung

 

Die unter­schied­li­chen Inter­essen der Adres­saten lassen es kaum zu, einen einheit­li­chen Abschluss zu erstellen und damit jedes Infor­ma­ti­ons­in­ter­esse zu bedienen. Der Jahres­ab­schluss hat die Funktion, Vertrauen zu schaffen gegen­über dem wirtschaft­li­chen und fiska­li­schen Umfeld des Unter­neh­mens. Basie­rend auf (immer nur national) einheit­li­chen Regeln soll zum Ende eines jeden Geschäfts­jahres ein den tatsäch­li­chen Verhält­nissen entspre­chendes Bild der Vermö­gens, Finanz- und Ertrags­lage darge­stellt werden. Bei inter­na­tional tätigen Unternehmen steht damit bereits das Problem im Raum, dass auf jeweils natio­naler Ebene der Jahres­ab­schluss nach lokalen Regeln zu erstellen ist. Damit sind die Abschlüsse nicht mitein­ander vergleichbar. Entscheider brauchen aber zur Analyse und Beurtei­lung eines Jahres­ab­schlusses den Blick aufs Ganze, das in sich stimmig nach einem einheit­li­chen Standard bezie­hungs­weise Rezept erstellt sein muss.

 

 

Aufstellung eines Jahresabschlusses

 

Jedes kaufmän­ni­sche Unternehmen ist zur Aufstel­lung eines Jahres­ab­schlusses verpflichtet. Der dabei einzu­hal­tende Standard richtet sich nach dem Recht des Staates, in dem das Unternehmen einge­tragen ist. Das gilt unabhängig von der Frage, wo das Unternehmen steuer­pflichtig ist. Denn über die Regelungen in den natio­nalen Steuer­ge­setzen und in den Doppel­be­steue­rungs­ab­kommen (DBA) Kann es dazu kommen kann man das ein Unternehmen in einem anderen Land steuer­pflichtig ist, als dort, wo es angemeldet ist. 

Ist beispiels­weise eine Limited in England einge­tragen kann man jetzt aber von Deutsch­land aus geführt, so gilt diese Gesell­schaft steuer­lich als in Deutsch­land ansässig. Es ist dann ein Handels­recht­li­cher Jahres­ab­schluss nach briti­schem Recht zu erstellen. Für die Zwecke der Besteue­rung muss der Jahres­ab­schluss überge­leitet werden in eine deutsche Steuer­bi­lanz. Dies erfor­dert wegen der Maßgeb­lich­keit der Handels­bi­lanz für die Steuer­bi­lanz in einem Zwischen­schritt die Überlei­tung der engli­schen Handels­bi­lanz auf den Standard HGB. Der Jahres­ab­schluss wird in Deutsch­land aber nicht publiziert.

 

 

Unterschiedliche Regeln von Land zu Land

 

Jeder Staat hat praktisch seine eigenen Regeln, nicht einmal in der EU ist man sich einig. So kann ein und dasselbe Unternehmen im deutschen HGB-Standard einen Gewinn ausweisen, nach dem inter­na­tio­nalen Standard IFRS aber einen Verlust – und umgekehrt. Das ist bei inter­na­tional tätigen Unternehmen ein Problem. Denn die Sicht­weise des Betrach­ters folgt meist dessen Heimat-Standard. So neigen deutsche Unter­nehmer dazu, rein äußer­lich überall in der Welt ähnlich in Erschei­nung tretende Bilanz als HGB-Bilanz zu inter­pre­tieren. Dem entspre­chend werden sie ihre Schlüsse daraus ziehen und Entschei­dungen treffen. Wenn dem Jahres­ab­schluss aber der US-ameri­ka­ni­sche Standard US-Gaap oder der chine­si­sche Standard CAS zugrunde liegt, ist die Inter­pre­ta­tion und die darauf gründende Entschei­dung mit hoher Wahrschein­lich­keit falsch.

Daher haben Unternehmen ein hohes Inter­esse daran, eine nach auslän­di­schem Standard erstellten Jahres­ab­schluss zumin­dest für die eigene Infor­ma­tion Auch in dem Standard zu erhalten komme den sie gewohnt sind und nachdem sie in ihrem Mutter­un­ter­nehmen bilan­zieren. Intel­li­gente Lösungen erlauben eine solche Infor­ma­tion auch unter­jährig. Dabei kann die Buchhal­tung nicht nur auf den Standard des Mutter­hauses überge­leitet werden. Es ist auch möglich, auf Ebene eines jeden Geschäfts­vor­falles die Infor­ma­tion sprach­lich zu übersetzen und das Repor­ting im Konten­rahmen des Mutter­hauses zu erstellen.

 

 

Grundregel: Bilanzierung zu Fortführungswerten 

 

Der Kaufmann hat sein Vermögen und seine Schulden in der Bilanz anzugeben und sie nach den Regeln des Handels- bzw. und Steuer­rechts zu bewerten. Dabei ist grund­sätz­lich unter der Bedin­gung zu bewerten, dass das Unternehmen fortge­führt wird. Wenn dies nicht hinrei­chend sicher ist, muss das Vermögen zu Zerschla­gungs­werten bilan­ziert werden. 

In beinahe allen Ländern verlangt das Gesetz eine Stetig­keit in der Bilan­zie­rung, d.h. Ansatz- und Bewer­tungs­wahl­rechte dürfen nicht jedes Jahr anders ausgeübt werden. eine Änderung ist nur bei beson­deren Gelegen­heiten zulässig.  In Deutsch­land gibt das Institut der Wirtschafts­prüfer in Deutsch­land e. V. (IDW) den Ton vor, was die Regeln für die Bilan­zie­rung angeht. Das IDW hat im Zusam­men­hang mit der Corona-Pandemie folgende fachhin­weise herausgegeben:

 

 

Handelsbilanz 2020 nach HGB

 

  • Die Folgen der Pandemie stellen ein Ereignis dar, das erheb­liche Auswir­kungen auf Unternehmen haben kann. Soweit die Pandemie indivi­duell zu einer erheb­li­chen Beein­träch­ti­gung der Unter­neh­mens­ent­wick­lung oder sogar zu einer Krise geführt hat, könnte es im Einzel­fall angezeigt sein, eine Änderung der Bilanz­po­litik und somit eine im Ausnah­me­fall begrün­dete Abkehr vom Grund­satz der Stetig­keit zu prüfen. Eine Anpas­sung wäre u. a. dann vorzu­nehmen, wenn die bishe­rige Bilanz­po­litik zur Legung stiller Reserven geführt hat und dies fortan vermieden werden soll. Entspre­chende Änderungen wären dann im Anhang anzugeben und zu begründen.

 

  • Bei Vermö­gens­ge­gen­ständen des Anlage­ver­mö­gens kann eine außer­plan­mä­ßige Abschrei­bung geboten sein, wenn der beizu­le­gende Wert voraus­sicht­lich dauer­haft unter dem Buchwert liegt. Vorüber­ge­hend still­ge­legte oder einge­schränkt genutzte Anlagen sind weiter planmäßig abzuschreiben; erst bei dauer­haft einge­schränkter Nutzung sind ggf. zusätz­liche außer­plan­mä­ßige Abschrei­bungen vorzu­nehmen. Dauer­haft still­ge­legte Anlagen sind auf den Veräu­ße­rungs­wert oder den Schrott­wert außer­plan­mäßig abzuschreiben.

 

  • Beson­dere Bedeu­tung kann die Frage haben, ob auf Gegen­stände des Umlauf­ver­mö­gens eine Wertbe­rich­ti­gung zu erfolgen hat. Aufgrund des sog. strengen Niederstwert­prin­zips muss bei einem niedri­geren beizu­le­genden Wert zum jewei­ligen Stichtag stets eine Abschrei­bung erfolgen. Dies kann vor allem das Vorrats­ver­mögen betreffen. Erfolgt eine Bewer­tung zu Herstel­lungs­kosten, ist zu beachten, dass sog. Leerkosten Aufwand der jewei­ligen Periode sind und nicht in die Herstel­lungs­kosten einzu­be­ziehen sind. Dies kann Gemein­kosten betreffen, die auf Zeiträume entfallen, in denen Herstel­lungs­vor­gänge bspw. aufgrund von Unter­bre­chungen der Liefer­kette unter­bro­chen werden müssen. In allen Fällen der Bewer­tung von Vorrats­ver­mögen ist zu prüfen, ob Abschrei­bungen aufgrund des Entfal­lens der Veräu­ße­rungs­fä­hig­keit, einer gesun­kenen Umschlags­häu­fig­keit oder durch erhöhte Lager­kosten im Rahmen der verlust­freien Bewer­tung erfor­der­lich sind.

 

  • Ferner können handels­recht­lich Rückstel­lungen für drohende Verluste aus schwe­benden Absatz- sowie schwe­benden Beschaf­fungs­ge­schäften erfor­der­lich sein. Das ist der Fall, wenn der Wert der vom Bilan­zie­renden für die Laufzeit des Vertrages zu erbrin­genden Leistung unter dem Wert des Gegen­leis­tungs­an­spruchs liegt. Steuer­lich ist eine solche Rückstel­lung indes nicht zulässig. 

 

  • Kurzar­bei­ter­geld ist aus Sicht des Arbeit­ge­bers ein durch­lau­fender Posten in der Bilanz und somit in der Gewinn- und Verlust­rech­nung nicht zu erfassen. Hingegen hat der Arbeit­geber auf die Erstat­tung von Sozial­ver­si­che­rungs­bei­trägen einen eigenen unmit­tel­baren Anspruch gegen­über der BfA. Handels­recht­lich liegt eine nicht rückzahl­bare Zuwen­dung vor, die erfolgs­wirksam in der Gewinn- und Verlust­rech­nung als sonstiger betrieb­li­cher Ertrag oder als Kürzung des Perso­nal­auf­wands zu buchen ist. Einzel­heiten zum Kurzar­bei­ter­geld sind in der FIDES Infor­ma­tion 1/2020 dargestellt.

 

  • Stützungs­maß­nahmen des Staates sind erst nach einer verbind­li­chen Zusage bilan­ziell zu erfassen. Nicht rückzahl­bare Zuschüsse, an die auch keine Bedin­gungen eines künftigen Verhal­tens geknüpft sind, können nach der verbind­li­chen Zusage unmit­telbar und in voller Höhe erfolgs­wirksam verein­nahmt werden.

 

 

Steuerbilanz 2020 bei Steuerpflicht in Deutschland

 

Im Laufe des Jahres 2020 wurden verschie­dene Corona-Hilfs­ge­setze auf den Weg gebracht. Zudem hat der Bundestag am 16.12.2020 das Jahres­steu­er­ge­setz 2020 verab­schiedet. Diese Gesetze haben in Bezug auf die Steuer­bi­lanz und die Steuer­erklä­rungen des Jahres 2020 folgende Auswirkungen:

 

  • Der steuer­liche Verlust­rück­trag wurde für die Jahre 2020 und 2021 auf EUR 5 Mio. bzw. EUR 10 Mio. (bei Zusam­men­ver­an­la­gung) erhöht. Dies gibt Unternehmen ggf. Anlass, vorhan­dene steuer­po­li­ti­sche Freiräume in die eine oder andere Richtung auszunutzen.

 

  • Für beweg­liche Wirtschafts­güter des Anlage­ver­mö­gens, die in den Jahren 2020 oder 2021 angeschafft oder herge­stellt wurden oder werden, ist die zeitwei­lige Einfüh­rung einer degres­siven Abschrei­bung in Höhe von 25 %, höchs­tens aber das 2,5‑fache der linearen Abschrei­bung, einge­führt worden. Die degres­sive Abschrei­bung eröffnet bilanz­po­li­ti­schen Spielraum.

 

  • Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­träge nach § 7g EStG ermög­li­chen die Vorver­la­ge­rung von Abschrei­bungs­po­ten­tial in ein Wirtschafts­jahr vor Anschaf­fung oder Herstel­lung begüns­tigter Wirtschafts­güter. Mit Hilfe der Abzugs­be­träge, die zu einer Steuer­stun­dung führen, können Mittel angespart werden, die die Finan­zie­rung geplanter Inves­ti­tionen erleich­tern können. Darüber hinaus können nach § 7g Absatz 5 EStG für die Anschaf­fung oder Herstel­lung begüns­tigter Wirtschafts­güter auch Sonder­ab­schrei­bungen in Anspruch genommen werden, um weiteres Abschrei­bungs­po­ten­tial vorzu­ziehen. Bislang waren nur Wirtschafts­güter begüns­tigt, die im Jahr der Inves­ti­tion und im Folge­jahr ausschließ­lich oder fast ausschließ­lich, d. h. zu mindes­tens 90 %, im Betrieb genutzt werden. Mit dem Jahres­steu­er­ge­setz 2020 fallen auch vermie­tete Wirtschafts­güter in den Anwen­dungs­be­reich des § 7g EStG in diesem Zeitraum. Das gilt unabhängig von der Dauer der jewei­ligen Vermie­tung. Somit sind künftig — im Gegen­satz zur bishe­rigen Regelung — auch länger­fris­tige Vermie­tungen für mehr als drei Monate unschäd­lich. Es bleibt daher bei dem Erfor­dernis der zumin­dest fast ausschließ­lich betrieb­li­chen Nutzung. Außerdem werden die begüns­tigten Inves­ti­ti­ons­kosten 50 % angehoben. Voraus­set­zung für die Inanspruch­nahme von Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trägen ist die Gewinn­grenze i. H. v. 200.000 EUR.

 

 

Konsolidierung – Konzernabschluss

 

Nach fast allen Rechts­ord­nungen muss bei mehrglied­rigen Unternehmen vom Mutter­un­ter­nehmen neben dem natio­nalen Einzel­ab­schluss zudem ein konso­li­dierter, handels­recht­li­cher Jahres­ab­schluss bezie­hungs­weise Konzern­ab­schluss nach dem Recht des Landes erstellt werden, in dem die Mutter­ge­sell­schaft handels­recht­lich ansässig ist. Die Verhält­nisse sind so darzu­stellen, als handle es sich insge­samt um ein einziges Unternehmen. Die Geschäfts­vor­fälle unter­ein­ander werden deshalb neutra­li­siert, Forde­rungen und Verbind­lich­keiten inner­halb der Gruppe gegen­ein­ander aufgerechnet.

Steuer­recht­lich hingegen sind keine zusam­men­fas­senden Jahres­ab­schlüsse zu erstellen. Denn jedes Land besteuert isoliert das Einkommen der dort ansäs­sigen Gesell­schaften, berei­nigt um das nach den jewei­ligen Doppel­be­steue­rungs­ab­kommen zugerech­nete oder freizu­stel­lende Einkommen. Eine Verrech­nung von Gewinnen in diesem Land mit Verlusten aus anderen Ländern erfolgt nicht.

Aber auch das in der jewei­ligen Steuer­bi­lanz ausge­wie­sene Ergebnis ist noch nicht immer das, was schluss­end­lich besteuert wird. Das Einkommen in der Steuer­bi­lanz wird außer­halb der Bilanz berich­tigt, wenn zum Beispiel die Verrech­nungs­preise für Liefe­rungen und Leistungen mit verbun­denen Unternehmen nicht einem fiktiven Fremd­ver­gleich entsprechen.

 

 

Vorbereitung auf die Pflichtprüfung durch den Wirtschaftsprüfer

 

Die Jahres­ab­schlüsse können nach jeweils natio­nalem Recht einer geson­derten Pflicht zur Prüfung durch einen unabhän­gigen Wirtschafts­prüfer unter­liegen. Während in einigen Ländern, wie z.B. China sich die Prüfungs­pflicht auch bei Kleinst­ge­sell­schaften ergibt, kennt Deutsch­land die Prüfungs­pflicht im Wesent­li­chen nur für Kapital­ge­sell­schaften ab bestimmten Größen­klassen. Die Pflicht besteht für den natio­nalen Einzel­ab­schluss geson­dert neben der Prüfungs­pflicht für den Konzern­ab­schluss. Somit können die Größen­merk­male für den Einzel­ab­schluss unter­schritten und dieser somit nicht prüfungs­pflichtig sein, während der Konzern­ab­schluss aber dennoch prüfungs­pflichtig ist. Wenn durch die Einbe­zie­hung von Tochter­ge­sell­schaften der Konzern­ab­schluss aber in eine andere Größen­klasse einzu­ordnen ist, dann müssen alle unter­ge­ord­neten Gesell­schaften ebenfalls geprüft werden.

Ein Problem ergibt sich bei Konzern­prü­fungen in der Weise, dass der Abschluss­prüfer sich von Gesetzes wegen nicht einfach auf das Testat auslän­di­scher Prüfer verlassen darf. Er muss sich persön­lich von der Richtig­keit des auslän­di­schen Abschlusses überzeugen. Das wird schwierig, wenn die lokale Buchhal­tung und der lokale Jahres­ab­schluss samt Prüfungs­be­richt nur in kyril­li­schen, japani­schen oder chine­si­schen Schrift­zei­chen erstellt ist.

 

 

Publizität — der öffentliche Umgang mit dem Jahresabschluss

 

In vielen Ländern werden seitens der Behörden die Steuer­erklä­rungen und Jahres­ab­schlüsse aller Unternehmen im Internet veröf­fent­licht. In Deutsch­land ist das anders. Hier sind ledig­lich die Kapital­ge­sell­schaften verpflichtet, ihren handels­recht­li­chen Jahres­ab­schluss beim Bundes­an­zeiger zu hinter­legen, und auch das nur in einer stark verkürzten Version. An dieser öffent­li­chen Theke bedienen sich haupt­säch­lich Auskunfteien, die ihrer­seits die Abschlüsse analy­sieren und mit den Daten handeln. Zudem können Personen und Unternehmen mit glaub­haftem Inter­esse dort gezielt die hinter­legten Jahres­ab­schlüsse einsehen. Daher hat sich die Haltung verbreitet, nur das Mindestmaß an Infor­ma­tionen preis­zu­geben und die Offen­le­gung auf das Minimum zu reduzieren.

Einige andere Unternehmen, vor allem aber alle börsen­no­tierten Unternehmen, Banken und Versi­che­rungen hingegen sehen in der umfas­senden Bericht­erstat­tung ein wirksames Mittel der Öffent­lich­keits­ar­beit bis hin zur Gewin­nung von quali­fi­zierten Fachkräften. Wer sich gut präsen­tiert, der schafft Vertrauen, womit wir wieder da ankommen, warum man den Jahres­ab­schluss überhaupt erfunden hat.

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    Jürgen Bächle

    Jürgen Bächle

    ist seit 1989 als selbständiger Steuer­be­rater und Experte im inter­na­tio­nalen Steuer­recht tätig und seit über 20 Jahren Mitglied im Vorstand des Deutschen Steuer­be­ra­ter­ver­bandes Baden-Württemberg, DSTVBW.

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